補正形式瑕疵後之更新行為具追溯效力 終院駁回退回已繳税款的請求

甲公司於2013年向財政局繳納了2012年度所得補充税已結算之税款共6,213,278.00澳門元。2016年8月15日，財政局通知甲公司其2012年度可課税收益的評定金額為323,942,395.00澳門元，相應結算之税款金額為38,846,088.00澳門元，須補繳差額32,632,810.00澳門元。甲公司隨後向複評委員會提出異議。複評委員會透過2016年10月17日作出的決議駁回異議，維持可課税收益評定金額，並決定加徵0.005%之附加税。同年11月17日，甲公司收到相關税款及已決定附加税之繳款憑單。甲按通知的要求繳付了相關款項，但提出保留。甲公司向行政法院提起司法上訴。行政法院於2018年10月23日作出判決，撤銷複評委員會於2016年10月17日作出的決議。複評委員會於2019年2月1日重新就甲公司提出之異議作出決議，維持2012年度之可課税收益評定及加徵決定，該最後決議獲行政法院和中級法院維持。

2022年1月28日，甲公司針對財政局局長向行政法院提起確認權利或受法律保護之利益之訴，請求宣告財政局局長依據複評委員會於2016年10月17日的決議而作出的結算行為無效及確認甲公司有權取回已支付税款及開支的權利。行政法院認為原結算行為作為原被撤銷行為的繼後行為，根據《行政程序法典》第122條第2款i項之規定，為無效行為。在此情況下，即使財政局局長其後重新作出更新行為，亦無法將結算行為由無效變為有效。由於財政局局長在作出更新行為後，沒有在法定時效期間內重新作出結算行為，導致相關權利已失效，故須向甲公司退回已收取的税款。因此，裁定甲公司提起的訴訟部分成立。財政局局長不服，向中級法院提起上訴。中級法院裁定上訴理由不成立，維持原判。

財政局局長及檢察院均不服，向終審法院提起上訴。

終審法院對案件作出審理。合議庭認為，在適用《行政程序法典》第122條第2款i項時，應考慮針對被撤銷的行為是否可以作出內容相同的更新行為。倘行為是基於實質瑕疵(如事實前提錯誤、違反法律)而被撤銷，則行政當局不能重新作出內容相同的行為，否則將違反既判案效力。在此情況下，可直接適用《行政程序法典》第122條第2款i項之規定。然而，當行為是基於形式瑕疵(如沒有説明理由)而被撤銷，那麼行政當局可以在消除原有瑕疵(如説明理由)的情況下，重新作出內容相同的行政行為。在此情況下，不應直接適用《行政程序法典》第122條第2款i項之規定，而是應根據個案的實際情況來決定是否應類推適用《行政程序法典》第126條第4款之規定，給予更新行為相應的追溯效力。在本案中，原可課税收益的評定行為是基於欠缺説明理由的瑕疵而被法院撤銷，税務實體執行了法院的撤銷裁判，補正了相關瑕疵，重新作出了可課税收益的評定行為，維持原來所評定的可課税收益金額。甲公司不認同上述新的可課税收益評定而再次提出司法上訴，但結果是其敗訴，相關行為最終被法院裁定合法有效。因此，在甲公司已繳納了相關的税款及之前沒有對該結算行為提出異議和沒有要求退回已交税款的情況下，要求税務實體重新作出一個內容和之前一致的結算行為是沒有必要的。

綜上所述，裁定財政局局長和檢察院提出的上訴理由成立，廢止行政法院和中級法院的裁判，駁回甲公司的訴訟請求。

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